第27期 业务招待费,该如何确定实际发生额

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业务招待费,该如何确定实际发生额?

【本节提示】业务招待费税前扣除限额的计算基数有两个:一个是销售收入,一个是实际发生额。关于销售收入,第26期经进行了比较详细的分析。本节分析的则是另一个基数问题,即业务招待费实际发生额及其确认。 

【问题源起】与一家单位的财务总监闲聊时,聊到了业务招待费的税前扣除问题。

财务总监说道:“前些日子,参加国内某个知名专家的讲座,讲座中,专家特别强调,企业的业务招待费只能在管理费用与销售费用中进行会计核算,不能在开发成本、制造成本等科目中核算。按照这个专家的逻辑,企业办理企业所得税纳税申报时,是不是只需要对管理费用和销售费用中的业务招待费进行纳税调整呢?”

我问了一下专家的姓名。哎,您还别说,那专家真的是国内财税界的大咖。这足以说明,相当一部分财税人员甚至是财税大咖,对于业务招待费的列支渠道仍然存片面认识。而一旦在列支渠道上出现偏差,那么直接影响的就是业务招待费实际发生额的归集,最终影响的就是税前扣除限额的确认与调整。因而,对此问题,必须加以厘清。

【列支渠道】业务招待费通常通过管理费用以及销售费用科目进行会计核算。但除此之外,在开发成本、制造成本、固定资产等科目中列支也是允许的。

众所周知,在会计上有一个重要原则,即谁受益谁承担原则。此原则要求会计主体所发生的费用,应当按照受益对象(一般就是成本对象)进行归集。行政管理部门因行政管理而发生的业务招待费自然应当在管理费用科目中列支,销售部门因销售而发生的业务招待费自然应当记入销售费用科目。但因购建固定资产、工程施工或者项目开发而发生的业务招待费,难不成只能记入管理费用或者销售费用?这显然违背了上述的谁受益谁承担原则。

因此,目前某些专家所谓的业务招待费只能在管理费用或者销售费用科目核算的说法是经不住推敲的,是明显违背会计核算原则的。

【应归集的实际发生额】既然业务招待费的列支渠道是多元的,那么纳税人在办理企业所得税汇缴确认业务招待费税前扣除限额时,就必须准确归集业务招待费实际发生额,其中就需要特别注意:不能仅归集在管理费用与销售费用科目核算的金额,而必须将全部的业务招待费发生额予以汇总归集

【可扣除的实际发生额】但是必须强调,把分散于所有科目中的业务招待费汇总后所得到的业务招待费实际发生额并不一定就是企业实际的可以税前扣除的业务招待费计算基数。为什么呢?还是看税法的规定。

《企业所得税法实施条例》第四十三条规定:“企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。”

仔细分析,不难发现其中强调了两点:其一是完整性,即必须是企业的全部业务招待费,不论通过什么科目核算,通过什么渠道列支,只要是业务招待费,那么都应当进行归集;其二是相关性,即必须与企业的生产经营活动相关,只有满足相关性要求时才能按规定的限额计算扣除,否则,即使未超标也不得扣除。

比如说,企业某个股东的母亲八十岁大寿,该股东为母亲搞了一次庆生活动,发生餐饮费用20万元。尽管也是业务招待费,但由于与企业的生产经营活动无关,不得进行任何的税前扣除,也不得在企业会计上列支。 

【限额的计算与调整】那么,对于实际发生额如何进行税前扣除限额的计算与调整呢?

比如说某个企业购建固定资产发生费用1000万元,其中业务招待费100万元。购建活动完成于本年6月20日。假设企业发生销售收入1亿元,未发生其他费用,那么该如何调整呢?

业务招待费实际发生额100万元,那么:

因为:100×60%=60万元,

而:10000×0.5%=50万元,

所以,可税前扣除的限额为50万元,应调增的所得额也为50万元。

但应确认的固定资产是多少呢?是1000万元,还是950万元呢?

可能有人说由于招待费超标了50万元,所以,固定资产只能确认950万元。这其实是个错误。业务招待费是永久性差异,只要在业务招待费发生时,纳税人做了纳税调整,那么以后就不用再进行处理了。这也就意味着,固定资产等相关科目中发生的业务招待费一旦做了调整,那么相关资产因业务招待费而发生的差异在相关资产的折旧、摊销费用中也不用再行调整。 

【下节提示】业务招待费,现有的筹划思路是否可行?

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